Ausgaben beim verpachtenden Unternehmen_(Besitzunternehmen) ggf. nur teilweise_abzugsfähig

Eine steuerliche Betriebsaufspaltung besteht dann, wenn zwei Unternehmen personell und sachlich miteinander verbunden sind, wenn vereinfacht gesagt hinter beiden Unternehmen die gleichen Gesellschafter stehen und das eine Unternehmen oder eine Einzelperson (sog. Besitzunternehmen) dem anderen (sog. Betriebsgesellschaft) mindestens eine wesentliche Betriebsgrundlage verpachtet.

In der Praxis ist regelmäßig das Betriebsgrundstück im Eigentum des Besitzunternehmens und wird an die operativ tätige Betriebs-Gesellschaft verpachtet. Der oftmals dahinterstehende Sinn einer solchen Gestaltung ist es, das wertvolle Betriebsgrundstück dem Haftungsbereich der operativ tätigen Gesellschaft zu entziehen. Im klassischen Fall wird das Besitzunternehmen als Personengesellschaft und die Betriebsgesellschaft als Kapitalgesellschaft geführt.

Von besonderer Bedeutung ist die Bemessung des Pachtzinses für die von der Besitzgesellschaft an die Betriebskapitalgesellschaft überlassenen Wirtschaftsgüter, da nicht nur die Überlassung zu einem überhöhten Preis, sondern auch die Überlassung zu einem zu niedrigen Preis unangenehme steuerliche Folgen nach sich ziehen kann. Bei der Beurteilung der steuerlichen Folgen ist daher wie folgt zu differenzieren:

  • Überlassung zu fremdüblichen Konditionen
    Erfolgt die Überlassung der Wirtschaftsgüter vom Besitzunternehmen an die Betriebskapital- gesellschaft zu fremdüblichen Bedingungen, so sind in diesem Zusammenhang beim Besitzunternehmen entstehende Aufwendungen, wie Abschreibung der Immobilie, Erhaltungsauf- wendungen etc. als Betriebsausgaben abzugsfähig.

  • Überlassung zu einem überhöhten Preis
    Ist der Pachtzins im Fremdvergleich überhöht, so liegt in der Regel eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Dies hat zur Folge, dass steuerlich nur der angemessene Pachtzins das Ergebnis der Betriebsgesellschaft mindert und im Übrigen eine Gewinnausschüttung vorliegt.

  • Unentgeltliche oder teilentgeltliche Überlassung
    Erfolgt die Überlassung der Wirtschaftsgüter vom Besitzunternehmen an die Betriebskapital- gesellschaft unentgeltlich oder teilentgeltlich, d. h. zu einem im Fremdvergleich zu niedrigen Entgelt, so dürfen die bei der Besitzgesellschaft mit der Überlassung im Zusammenhang stehenden Kosten (Abschreibung, Schuldzinsen etc.) nur teilweise oder gar nicht steuerlich abgezogen werden. Dies resultiert daraus, dass in diesem Fall die Aufwendungen nach Auffassung der Finanzverwaltung ganz oder teilweise mit den aus der Betriebsgesellschaft erwarteten Beteiligungserträgen zusammenhängen. Da diese Beteiligungserträge zu 40 % steuerfrei gestellt sind, werden nun auch die entsprechenden Aufwendungen beim Besitzunternehmen steuerlich nur zu 60 % zum Abzug anerkannt (sog. Teileinkünftever- fahren).

Tipp: Um das Risiko einer teilweisen Beschränkung des Betriebsausgabenabzugs beim Besitzunternehmen, aber auch eine verdeckte Gewinnausschüttung durch die Betriebsgesellschaft zu minimieren, sollte die Fremdüblichkeit der vereinbarten Pachtzinsen regelmäßig überprüft und dokumentiert werden. Schließlich kann in der über viele Jahre oder Jahrzehnte fehlenden Anpassung des Pachtzinses angenommen werden, dass dieser einem Fremdvergleich nicht standhält, sondern vielmehr aufgrund der gesellschaftlichen Beziehungen der Betriebskapitalgesellschaft mit dem Verpächter (Besitzunternehmen) festgesetzt wurde.

Diesen Artikel und weitere Steuernews lesen Sie im Mandantenbrief April 2011. 
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